Controlli Tributari: Accesso, Ispezione, Verifica e Garanzia del Contribuente

La legge impone numerosi obblighi contabili a carico dei soggetti passivi d'imposta. Vi sono obblighi contabili, come la tenuta delle scritture contabili, e vi sono anche obblighi formali o strumentali, come la presentazione della dichiarazione dei redditi. Le scritture contabili espongono numericamente tutti gli accadimenti dell'attività imprenditoriale o professionale, al fine di determinare il relativo utile o perdita. L'articolo 36 del D.P.R. n. 600 del 1973 elenca i soggetti obbligati alla redazione delle scritture contabili. Tale categoria è più ampia di quella prevista dal codice civile (ad esempio, i lavoratori autonomi sono obbligati alla tenuta delle scritture contabili solo dal punto di vista fiscale, in quanto il codice civile li esonera da tale vincolo).

La Legge Finanziaria 2008 (Legge n. 244 del 24 dicembre 2007) ha introdotto il regime dei contribuenti minimi. Si tratta di un sistema contabile semplificato a cui possono aderire le persone fisiche esercenti attività di impresa, arti o professioni residenti nel territorio italiano che, nell'anno solare precedente, hanno conseguito ricavi o percepito compensi non superiori a 30.000 euro e che non hanno effettuato cessioni all'esportazione. Inoltre, viene richiesto che, nel triennio solare precedente, non abbiano effettuato acquisti di beni strumentali per un ammontare complessivo superiore a 15.000 euro. Sul reddito dei contribuenti minimi si applica un'imposta sostitutiva dell'imposta sui redditi e delle addizionali regionali e comunali pari al 20 per cento.

Lo scopo della comunicazione, denominata anche avviso bonario, consente di instaurare un rapporto di collaborazione tra Amministrazione Finanziaria e contribuente. Infatti, entro trenta giorni successivi alla ricezione dell'atto, quest'ultimo può fornire spiegazioni e chiarimenti all'Amministrazione Finanziaria su eventuali dati o elementi trascurati o esaminati erroneamente nella liquidazione (si tratta di una mera facoltà riconosciuta al dichiarante nel suo interesse, ma l'Ufficio è tenuto a rispettare ed attendere il decorso del suddetto termine). Il contribuente, a seguito della comunicazione, dovrà correggere gli eventuali errori commessi o fornire spiegazioni e chiarimenti sulla redazione della propria dichiarazione evidenziando le sue ragioni. Se il contribuente ammette di aver sbagliato e versa quanto dovuto entro trenta giorni gode di un vantaggio: egli avrà diritto ad una riduzione delle sanzioni del 10% (ossia un terzo del 2% dell'imposta evasa, ma sarà sempre obbligato al pagamento degli interessi. Se il contribuente, invece, ritiene di non aver commesso errori e quindi non adempie quanto richiesto dalla comunicazione di irregolarità, l'Agenzia procede con l'iscrizione a ruolo. Successivamente, essa trasmetterà l'atto al Concessionario della riscossione competente per territorio (Equitalia) che procederà alla formazione della cartella di pagamento (atto attraverso il quale viene notificata al contribuente la pretesa tributaria dell'Amministrazione Finanziaria).

Ai sensi dell'articolo 6 del D. Lgs. n. 218 del 1997 e dell'articolo 39, comma 10, del D.L. n. 269 del 2003, nel caso in cui le rettifiche proposte dall'Amministrazione Finanziaria siano parzialmente condivise dal contribuente, può essere esperito l'istituto dell'accertamento con adesione. In tal caso l'accordo tra l'Ufficio e il contribuente è contenuto in un processo verbale redatto a norma dell'articolo 52 del D.P.R. n. 600 del 1973 e sottoscritto dalle parti.

Il processo tributario rappresenta il mezzo di impugnazione giurisdizionale avverso l'atto impositivo. Ai sensi dell'articolo 19 del D.Lgs. n. 546 del 1992 sono previste le seguenti impugnazioni avverso gli atti impositivi: · Ricorso in Commissione tributaria provinciale: avverso gli atti impositivi emessi dagli uffici locali dell'Agenzia delle Entrate e della Guardia di Finanza e avverso gli atti degli enti locali; · Ricorso in Commissione tributaria regionale: avverso le sentenze delle Commissioni provinciali; · Ricorso per cassazione: avverso le sentenze delle Commissioni regionali.

La normativa tributaria attribuisce all'Amministrazione Finanziaria il potere di effettuare accessi, ispezioni e verifiche presso i locali destinati all'esercizio di attività commerciali e agricole. Tali poteri sono disciplinati dall'articolo 12 dello Statuto dei diritti del contribuente (Legge n. 212 del 2000) e dall'articolo 52 del D.P.R. n. 633 del 1972. L'accesso è definito come un'operazione intrusiva in quanto incide sulla riservatezza della sfera privata dei soggetti. Esso prevede l'ingresso e la permanenza degli addetti a tale attività in un determinato luogo, per constatare la presenza di fattori rilevanti, anche contro la volontà del soggetto passivo. Lo scopo è quello di analizzare e ricercare tutti quegli elementi utili per abbattere i fenomeni evasivi e fare in modo che vengano adempiuti gli obblighi tributari stabiliti dal nostro ordinamento.

Lo Statuto dei diritti del contribuente prevede una serie di garanzie volte a contemperare i diritti dei privati con l'interesse fiscale. Qualora i verificatori accedano in un luogo in mancanza dell'apposita autorizzazione, tale scorrettezza porta all'inutilizzabilità del materiale probatorio acquisito nel corso dell'attività istruttoria illegittima presso quel locale. Tale situazione non potrà essere sanata neppure dall'accondiscendenza all'accesso da parte del titolare del luogo, in quanto l'obbligo dell'autorizzazione costituisce la base di tutela dei soggetti indagati e dell'imparzialità e buon andamento della Pubblica Amministrazione.

L'articolo 32, comma 1, del D.P.R. n. 600 del 1973 consente all'Amministrazione Finanziaria di acquisire, presso le banche e gli altri intermediari finanziari, i dati e le notizie rilevanti ai fini dell'accertamento ai fini delle imposte sui redditi e dell'imposta sul valore aggiunto. Il contribuente ha il diritto di chiedere all'Amministrazione Finanziaria, prima dell'emanazione dell'avviso di accertamento, di prendere visione degli atti dell'istruttoria e delle risultanze emerse dalle indagini bancarie.

Il giudizio di legittimità tributaria è un giudizio che può essere proposto dai contribuenti avverso gli atti dell'Amministrazione Finanziaria che non siano impugnabili con ricorso. I motivi di impugnazione sono quelli indicati dall'articolo 19 del D.Lgs. n. 546 del 1992, ossia: · Violazione di legge; · Incompetenza; · Eccesso di potere.

La nozione di illiceità delle prove tributarie può essere ricondotta a due profili distinti: la illegittimità delle prove in quanto acquisite in violazione delle norme formali che ne disciplinano l’assunzione e la illegittimità delle prove perché la loro assunzione determina una lesione di diritti, libertà e garanzie del contribuente tutelati dall’ordinamento giuridico. L’unicità della materia è dunque solo apparente, atteso che nel primo caso la illegittimità della prova discende dalla violazione di regole che disciplinano il modo di assunzione degli elementi conoscitivi da parte della Amministrazione finanziaria, mentre nel secondo caso la illegittimità della prova discende dalla sua stessa acquisizione e non dal modo con cui è stata acquisita. Si tratta pertanto di situazioni e di fattispecie diverse.

Dopo aver sinteticamente accennato al regime dei contributi tributari, all’obbligo della tenuta delle scritture contabili, alla possibilità di aderire al regime dei contribuenti minimi e alla finalità della comunicazione di irregolarità da parte dell’Amministrazione Finanziaria, il paragrafo in esame si sofferma sui compiti del Garante del Contribuente, sui suoi poteri e sul limite di tempo di permanenza per i verificatori presso la sede del soggetto sottoposto a controllo. L’importanza di tale figura è emersa nel momento in cui il soggetto passivo, per rispettare l’obbligo di autotassazione, si è trovato in una posizione di conoscenza superiore rispetto all’Amministrazione Finanziaria. Il Garante rappresenta un punto di equilibrio tra contribuente e Amministrazione Finanziaria, in cui vigila e tutela i diritti del primo, intervenendo al fine di mantenere un rapporto di fiducia tra le parti. Tale intervento può avvenire sia d’ufficio, sulla base delle segnalazioni che riceve, ovvero su richiesta del contribuente, qualora egli lamenti irregolarità, comportamenti scorretti, scorrettezze o prassi amministrative anomale o irragionevoli. Il paragrafo anticipa alcune delle funzioni e dei compiti del Garante, i quali verranno ripresi e approfonditi nei paragrafi successivi.

Il secondo paragrafo approfondisce l’obbligo dell’Amministrazione Finanziaria di informare il contribuente all’inizio di una verifica fiscale, sui diritti ad egli riconosciuti e sulle ragioni che hanno portato a tale controllo. A completamento della trattazione, il paragrafo si sofferma sulla possibilità per il contribuente di presentare memorie, documenti e altri elementi a propria difesa, illustrando come, in caso di omissioni da parte dell’Amministrazione, e, quindi, di lesione di tali diritti, la conseguenza è l’inutilizzabilità dei dati così acquisiti.

Il terzo paragrafo si concentra sulla disciplina che regola la durata temporale della verifica fiscale, stabilita dall’articolo 12, comma 5, dello Statuto dei diritti del contribuente. Tale limite temporale è direttamente proporzionale all’importanza dei soggetti esaminati, in quanto per le imprese maggiori è previsto un termine massimo di permanenza di 30 giorni lavorativi, mentre per i soggetti minori è previsto un limite massimo di 15 giorni lavorativi, compresi nell’arco di un trimestre. La disciplina analizza poi la giurisprudenza in materia, in quanto in precedenza non vi erano limiti temporali, e i pareri contrastanti in merito al conteggio dei giorni di permanenza.

Il paragrafo analizza il potere di accesso dell’Amministrazione Finanziaria, sottolineando la necessità di tutela della riservatezza da parte dei soggetti sottoposti a controlli, in ossequio all’articolo 13 della Costituzione. L’accesso deve avvenire con l’esibizione dell’autorizzazione rilasciata dal capo dell’ufficio competente o dall’autorità giudiziaria, qualora si debba accedere a luoghi diversi da quelli adibiti ad attività agricole, commerciali, professionali o artistiche. Qualora vi sia il rifiuto da parte del soggetto sottoposto a controllo di esibire i locali e la relativa documentazione, le scritture e i libri contabili non potranno essere presi in considerazione durante il giudizio tributario.

Il quinto paragrafo esamina le modalità di accesso, soffermandosi sull’obbligo di esibire l’autorizzazione al contribuente da parte degli organi verificatori nonché sull’obbligo di specificare nell’autorizzazione lo scopo dell’accesso e i limiti entro cui potranno svolgere la loro attività istruttoria e di controllo. L’obiettivo, in quest’ottica, è evitare che gli organi abbiano un campo di azione troppo ampio e che vadano ad indagare oltre quanto previsto dalle norme vigenti, ovvero che si possano verificare abusi.

Il sesto paragrafo si sofferma sul segreto professionale, analizzando le modalità di trattamento dei dati sensibili e la tutela dei soggetti sottoposti a controlli da eventuali abusi. Il segreto professionale è violato qualora il professionista non si limiti a consegnare la documentazione alla Guardia di Finanza ma denunci penalmente il cliente, infrangendo così l’obbligo di riservatezza.

Il diritto di informazione è analizzato dal settimo paragrafo che, in particolar modo, si sofferma sui diritti del contribuente di essere informato sui suoi diritti e obblighi durante la verifica, sull’oggetto e sulle ragioni che giustificano tali attività, nonché sulla facoltà di farsi assistere da un professionista idoneo ad assisterlo dinanzi agli organi di giustizia tributaria.